Grupo de Estudos Tributários do Hoffmann Advogados Associados S/S
Por Fabiano dos Reis Taino, José Carlos Pereira Duarte, Júlio Cézar Costa Souza e Lívia de Andrade Rodrigues em Setembro/2007
A necessidade crescente da busca de fontes de energia diversas do petróleo, causada tanto pelo cenário incerto que o circundeia, bem como, em razão da urgente necessidade de proteção ambiental, propiciou o desenvolvimento dos biocombustíveis. Diz-se sobre as incertezas do petróleo em razão de freqüentes estudos que apontam para seu esgotamento por volta de 2050, como também em função do seu já elevado preço unitário, mantida tendência de alta. Corroborando o momento de se viabilizar outras fontes de energia, obtém destaque cada vez maior um futuro calamitoso no aspecto ambiental e, sendo reconhecido os efeitos nocivos dos derivados de petróleo, agregam-se mais fatores de impulso na solução de alternativas ao petróleo.
Neste contexto, o Brasil, reconhecidamente um país de vanguarda no que concerne a uma fonte de energia alternativa, estampado no álcool, demonstra sinais de que pretende fazer valer seu know-how, ampliando sua atuação para outros biocombustíveis, entre eles o biodiesel.
Nesta corrida em busca de se “beber a água limpa” deste segmento econômico, muito se debate e se noticia sobre milhões em investimentos, aumento gradativo da adição do biodiesel no diesel, quais são as melhores oleoginosas para a geração do biodiesel, porém muito pouco se tem dito sobre o que há de regulação neste setor e, principalmente, qual a forma de tributação que incide sobre a cadeia tributária do biodiesel. Será ela mais sensata do que os setores já consagrados? Ou está sendo edificada nas mesmas bases de nosso já tumultuado sistema tributário?
Certo que o estudo sobre o biodiesel não é recente e, de outra sorte, em que pese na década de 90 alguns atos administrativos já mencionarem sobre o biodiesel, somente em 2004, mediante a MP n.º 227, a qual restou convertida na Lei n.º 11.116 de 18 de maio de 2005, como também via Lei n.º 11.097 de 13 de janeiro de 2005, o biodiesel deixou de ser uma tese de um avançado laboratório para receber o devido contorno jurídico que o possibilitasse ser considerado um produto propulsor de uma atividade econômica a merecer as devidas considerações legais.
Outras alterações na legislação esparsa tributária se seguiram e, do ponto de vista tributário, que é o que aqui nos interessa, destacamos alguns pontos interessantes para aqueles que querem conhecer e comparar este segmento com outros.
Uma primeira situação interessante é o fato do biodiesel não sofrer, ainda, a tributação da CIDE, destacando que este tributo tão propalado é da ordem de R$ 0,86 por litro de gasolina, R$ 0,39 por litro de óleo diesel e R$ 0,03720 por litro de álcool, todavia, o mesmo, parcialmente, se torna crédito a ser usado no Pis/Pasep e Cofins, restando “líquido” o ônus de R$ 0,58 por litro de gasolina, R$ 0,22 por litro de óleo diesel e R$ 0,00 por litro de álcool. Estes valores são suportados pelo produtor e pelo importador, se for o caso, e nascem no momento da comercialização no mercado interno e também na importação.
Quanto ao Imposto de Renda e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido não há nada de muito especial para a empresa que atue com o biodiesel.
O imposto de renda poderá ser pago mediante lucro real ou presumido, atendendo as limitações gerais quanto à adesão ao lucro presumido, com destaque para a receita total não ultrapassar os R$ 24 milhões de reais e também a empresa não poder contar com isenção ou redução do próprio imposto de renda.
A base de cálculo no lucro presumido será apurada a razão de 8% da receita auferida, ou seja, se enquadrando na regra geral, sendo que a alíquota, indiferente a modalidade, será de 15%, acrescido de 10% de adicional, se houver lucro, presumido ou real, superior a R$ 240 mil/ano.
Escolhido o lucro presumido, a base de cálculo da CSLL será de 12% da receita auferida, restando para ambas modalidades (lucro real ou presumido), a alíquota de 9% aplicada sobre o lucro.
Interessante notar que não há qualquer regra específica para uma empresa que produza o biodiesel quanto a sua inclusão no Super Simples. Certamente, haverá o óbice natural do limite de faturamento, teto federal de R$ 2,4 milhões, variável nos Estados, em Goiás o teto de R$ 1,8 milhões, além de outras vedações constantes do artigo 3º, §4º da Lei Complementar n.º 123/06 que não se encaixa nas características principais dos investidores deste segmento, com destaque para a impossibilidade da empresa ser constituída por outra pessoa jurídica, para a vedação de que dentre os sócios desta empresa haja pessoa física que já seja sócia de outra empresa com mais de 10% do capital social e cujas receitas não ultrapassem, somadas, o seu teto de faturamento, a impossibilidade para que seja um sociedade por ações, dentre outras. Apenas com intuito informativo menciona-se que as alíquotas do Super Simples variam de 4,5% a 10,82%, contemplando ainda o ICMS e o INSS.
Aspecto positivo é que a produção/industrialização do biodiesel não é onerada pelo IPI eis que o mesmo está contemplado com alíquota 0 (zero).
Quanto ao imposto de exportação, como não se olvidaria ser, também é beneficiado com a alíquota 0 (zero), enquanto que o imposto de importação do biodiesel está fixado em 14%.
Até então nota-se que o legislador estava atuando com parcimônia incomum para os nossos padrões, todavia, ao se analisar a regras inerentes ao PIS e a Cofins, volta-se a realidade das peripécias legislativas e tributárias. Não que algumas exceções não sejam úteis e mesmo corretas, o que se questiona é a complexidade de sua compreensão, já no começo da exação desta atividade, o que tende a piorar, conforme reduções de base de cálculo, minoração ou elevação de alíquotas, regras de cumulatividade, não-cumulatividade, fases, exceções, começarem a ser estabelecidas por “disposições gerais” de leis esparsas.
Prosseguindo. A regra geral é de que a Cofins e o PIS incidirão uma única vez com a venda do biodiesel, centrando esta cobrança na receita bruta auferida pelo produtor ou importador. A alíquota ao produtor restou assentada em 6,15 % para ao PIS e 28,32 % à Cofins, totalizando 34,47 %.
Não obstante, a legislação trouxe uma obrigatoriedade quanto ao importador e uma faculdade quanto ao produtor inerente a forma de cálculo do tributo, sendo que ao PIS restou reservado alíquota de R$ 120,14 por metro cúbico de biodiesel, enquanto que a Cofins ficou com alíquota de R$ 553,19 também por metro cúbico. Esta forma, classificada como regime especial de apuração, deve ser objeto de opção do empresário (produtor) até o final de novembro de cada ano, valendo para todo o ano seguinte, com opção prorrogada automaticamente para os anos seguintes.
Este valor a ser pago pelo metro cúbico comercializado não é absoluto, eis que foi criado um coeficiente geral de redução das alíquotas, estipulado inicialmente em 0,6763 fazendo com que as alíquotas do PIS e da Cofins sejam respectivamente R$ 38,89 e R$ 179,07 por metro cúbico.
Utilizando como parâmetro de preço os leilões realizados pela ANP para venda do biodiesel, podemos estimá-lo em R$ 1.800,00 por metro cúbico, ou seja, R$ 1,80 por litro. Admitindo-se um venda de 1.000 m³ teríamos um faturamento de R$ 1.800.000,00 (um milhão e oitocentos mil reais). Com o uso da alíquota em percentual, a carga de PIS e Cofins restaria em R$ 620.460,00 (seiscentos e vinte mil, quatrocentos e sessenta reais) enquanto que utilizando a alíquota por metro cúbico a carga de PIS e Cofins restaria em R$ 217.960,00 (duzentos e dezessete mil, novecentos e sessenta reais).
Salientando que a diferença pode ser ainda maior, pois o exemplo acima considerou o coeficiente geral de redução, enquanto que a alíquota pode ser mais vantajosa em virtude da matéria prima utilizada e sua região de cultivo, do próprio produtor da matéria prima e, dos três fatores somados.
A empresa que merecerá a redução de alíquota é aquela que adquira a matéria prima do agricultor familiar ou de cooperativa agropecuária, conforme definição do Pronaf (Programa Nacional de Fortalecimento da Agricultura Familiar)
As reduções específicas contemplam as seguintes situações:
- alíquota de R$ 27,03 ao PIS/Pasep e R$ 124,47 a Cofins (redutor de 0,775 – total de R$ 151,50) se o biodiesel for fabricado a partir de mamona ou fruto, caroço ou amêndoa de palma produzidos nas Regiões Norte e Nordeste e no Semi-Árido;
- alíquota de R$ 12,49 ao PIS/Pasep e R$ 57,53 a Cofins (redutor de 0,896 – total de R$ 70,02) se as matérias primas forem adquiridas de agricultor familiar enquadrado no Pronaf;
- alíquota de R$ 0,00 tanto ao PIS/Pasep como a Cofins se as duas hipóteses acima forem atendidas simultaneamente;
Convém ressalvar que o produtor de biodiesel para fazer jus às 2 alíquotas mais benéficas precisará deter o selo “Combustível Social”, o qual é concedido pelo Ministério do Desenvolvimento Agrário (MDA), sendo conquistado mediante regularidade no SICAF e promoção da inclusão social dos agricultores familiares fornecedores da matéria prima, nos termos das instruções normativas do MDA.
Destaca-se também, que se o produtor do biodiesel se utilizar de diversas matérias primas as quais individualmente ensejaria em alíquota diversa do PIS e Cofins, o produtor deverá encontrar a proporção daquilo que foi utilizado e aplicar as respectivas alíquotas. Exemplificando, se em 1000 m³ de biodiesel 500 m³ por provenientes de matéria prima que não se enquadre em nenhum dos fatores específicos de redução, sobre estes 50% do faturamento deverá aplicar a alíquota geral (R$ 38,89 + R$ 179,07). Se os outros 500 m³ forem oriundos de agricultor familiar inscrito no Pronaf, sobre estes 50% do faturamento se aplicará a alíquota específica (R$ 12,49 + R$ 57,53).
Resumem-se os aspectos numéricos vistos acima, na tabela abaixo:
| CIDE | IRPJ | CSLL | IPI | Pis (R$) | Cofins (R$) | I. Exp. | |
| Biodiesel sem reduções específicas | Sem incidência | 15% + 10% de adicional | 9% | 0 % | 38,89m³ | 179,07m³ | 0% |
| Biodiesel com máximo das reduções específicas | Sem incidência | 15% + 10% de adicional | 9% | 0% | 0,00 | 0,00 |
Estes são os aspectos principais que norteiam os tributos federais da cadeia do biodiesel, devendo o empresariado comparar com a tributação que incide sobre outras áreas de interesse e atuação, ressaltando que a possibilidade menos onerosa de tributação nem sempre se revelará possível de implementação, razão pela qual, o setor operacional precisará analisar várias questões, como o local da implantação do projeto, a matéria prima a ser utilizada, dentre outras, razão pela qual podemos afirmar que muito ainda deverá ser discutido sobre o assunto.
